Обзоры законодательства
Кейс месяца. Движется или нет: вот в чем вопрос
- Услуга: Налоговое право
- Дата: 31.07.2019
10 июля 2019 года Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ (далее – Экономколлегия ВС РФ) вновь пыталась разрешить наболевший вопрос о разграничении движимого и недвижимого имущества для целей налогообложения в заседании по делу ЗАО «Лесозавод 25»[1].
Вопрос квалификации имущества для налоговых целей не терял актуальность с 2014 года в связи с освобождением от налога движимого имущества, принятого на учет в качестве основного средства. С 01 января 2019 года законодателем было выведено из-под налогообложения уже абсолютно все движимое имущество, в связи с чем налоговые споры относительно его квалификации приобрели особую остроту. Налоговые органы в каждом таком деле пытаются найти в движимом имуществе компании признаки недвижимости для целей обложения его налогом.
В деле ЗАО «Лесозавод 25» непосредственным предметом спора стала квалификация оборудования цеха по переработке древесных гранул. Суд первой инстанции согласился с налогоплательщиком только в части трансформаторной подстанции, признав ее движимым имуществом, не связанным функционально или технологически со зданием цеха. Однако остальные объекты цеха (оборудование линии по производству гранул, поперечные транспортеры, система защиты от пожаров и прочее) были признаны составными частями неделимой недвижимой вещи. Основным аргументом послужило то, что здание цеха изначально проектировалось для установки спорных объектов и совместно с указанным оборудованием представляет собой единое целое, предназначенное для получения целевого продукта по единому технологическому процессу. Суды апелляционной и кассационной инстанций согласились с выводами суда первой инстанции.
Экономколлегия ВС РФ при рассмотрении жалобы налогоплательщика не разрешила дело по существу и направила его на новое рассмотрение в суд первой инстанции. Однако в Определении была высказана важная правовая позиция относительно критериев, которые должны учитываться при рассмотрении дел о квалификации имущества для целей налогообложения.
- Соответствие правилам бухгалтерского учета
В первую очередь, Экономколлегия ВС РФ напомнила о правовой позиции Конституционного Суда РФ относительно того, что налоговые нормы должны обладать формальной определённостью, то есть быть точными и не допускать неоднозначного толкования[2]. Таким образом, Экономколлегия ВС РФ призвала взглянуть на нормы, устанавливающие обязанности по уплате налога на имущество организаций, с формальной и буквальной точек зрения. Так, в соответствующих нормах НК РФ возникновение налоговой обязанности связывается с наличием у налогоплательщика имущества, учитываемого на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.
При этом основой для классификации объектов основных средств в бухгалтерском учете выступает Общероссийский классификатор основных фондов (далее - ОКОФ), в соответствии с которым оборудование не относится к зданиям и сооружениям, а формирует самостоятельную группу основных средств.
Также Экономколлегия ВС РФ сослалась на позицию компетентного ведомства по вопросам квалификации объектов основных средств, а именно – на разъяснения Министерства промышленности и торговли России. Так, в одном из писем ведомство указало на отсутствие оснований для отнесения к облагаемому налогом недвижимому имуществу машин и оборудования, поименованных в соответствующем разделе ОКОФ, поскольку эти объекты не являются составными частями зданий и предназначены не для его обслуживания, а для изготовления продукции либо обслуживания производственного процесса[3].
Вместе с тем, Экономколлегия ВС РФ отметила, что в случае установления обстоятельств, указывающих на искусственное разделение налогоплательщиком в бухгалтерском учете единого объекта основных средств, налоговые органы не лишены права обосновывать необходимость взимания налога.
Таким образом, при возникновении аналогичных споров с налоговыми органами компаниям следует руководствоваться именно бухгалтерским и налоговым законодательством и настаивать на применении указанных выше положений, ориентируясь на понятие основного средства при квалификации того или иного имущества.
- Значение экспертизы
Практически во всех спорах относительно квалификации объектов для целей налогообложения в качестве основного аргумента налоговых органов приводится экспертное заключение, которое обычно по существу сводится к оценке экономической целесообразности потенциального демонтажа спорных объектов. В случае нецелесообразности такого демонтажа эксперт, а вслед за ним и налоговый орган, приходят к выводу о том, что назначение такого оборудования заключается в обслуживании здания. А значит, это неделимый объект. Не исключение и анализируемое дело, в котором суды нижестоящих инстанций ориентировались на экспертное заключение с аналогичными выводами. Однако Экономколлегия ВС РФ вновь указала на то, что необходимость взимания налога должна быть основана на объективных критериях, ясных любому налогоплательщику, а не зависеть от субъективного мнения экспертов.
Суд сделал очень важный вывод о недопустимости критерия экономической целесообразности в такой категории дел. Более того, определение наличия налоговой обязанности с помощью такой экспертизы может привести к постановке налогоплательщиков в неравное положение, поскольку на мнение эксперта могут влиять многие факторы (например, особенности монтажа и эксплуатации спорных объектов в зависимости от климатических условий мест производства, вследствие которых и устанавливается соответствующее оборудование в здании и т д.).
Также Экономколлегией ВС РФ было отмечено, что заключение может быть относимым к делу доказательством только в том случае, если оно опровергает именно правомерность классификации спорных объектов в качестве оборудования, подлежащего учету в виде инвентарных объектов. То есть, по сути суд снова возвращается к оценке объекта в соответствии с правилами его учета.
Таким образом, в судебной практике появляется некоторая ясность относительно применимых критериев при разграничении имущества организаций на движимое и недвижимое для целей налогообложения.
Однако позиция Экономколлегии ВС РФ относительно возможности оспаривания налоговым органом «искусственного разделения единого объекта основных средств в бухгалтерском учете» вызывает обоснованные опасения, поскольку разъяснения о том, что следует понимать в качестве такого искусственного разделения, отсутствуют. Очевидно, что налоговые органы в каждом конкретном случае будут настаивать на том, что налогоплательщик действовал недобросовестно и сознательно исказил факты в бухгалтерском учете.
Остается ждать развития высказанной Верховным судом РФ правовой позиции в актах нижестоящих инстанций, после чего уже можно будет сделать вывод о значении указанного дела для других налогоплательщиков в аналогичных спорах.
[1] Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ №307-ЭС19-5241, А05-879/2018 от 12 июля 2019 г.
[2] Постановления Конституционного Суда РФ №22-П от 6 июня 2019 г., №47-П от 21 декабря 2018, №11-П от 23 мая 2013 г., № 19-П от 1 июля 2015 г.
[3] Письмо ФНС России №БС-4-21/5834@ «О вопросе, касающемся применения пп. 8 п. 4 ст. 374 и п. 25 ст. 381 НК РФ» от 28 марта 2018 г. (вместе с Письмом Министерства промышленности и торговли России №ОВ-17590/12. «По вопросу квалификации объектов основных средств промышленного производства» от 23 марта 2018 г.) (фактически утратило силу в связи с принятием Федерального закона №302-ФЗ от 3 августа 2018 г., признавшего пп. 8 п. 4 ст. 374 и п. 25 ст. 381 НК РФ утратившими силу).