Обзоры законодательства
Налоговый кейс сентября. Тонкая капитализация становится тоньше
- Услуга: Налоговое право
- Дата: 02.10.2020
В настоящее время правила тонкой капитализации применяются налоговыми органами сугубо формально. Отступление от их буквального толкования допускается только в профискальную сторону[1]. Так, например, при разрешении споров, связанных с внутрироссийскими займами между взаимозависимыми лицами, суды последовательно соглашаются с налоговыми органами, ссылаясь на дело «УК «Северный Кузбасс»[2] и не анализируют, действительно ли иностранное лицо оказывало влияние на заключение договора займа и была ли у налогоплательщика цель вывести капитал в низконалоговые юрисдикции.
И хотя на сегодняшний день описываемая проблема разрешена[3], и внутрироссийские займы больше не подпадают под правила «тонкой капитализации» (если, конечно, у российского заемщика нет «зеркальной» (сопоставимой) задолженности перед иностранным участником), споры по периодам, предшествующим внесению изменений, продолжают всплывать в судебной практике. И порой формальный подход налоговых органов и судов очень сильно бьет по налогоплательщикам.
Однако в сентябре 2020 года Верховный суд РФ рассмотрел дело[4], где указал, что при правоприменении необходимо учитывать назначение правил недостаточной капитализации, как нацеленных на противодействие злоупотреблениям. Соответственно, в случаях, когда налогоплательщик при получении займов не стремился к противоправной налоговой экономии и потерь в бюджете не возникло, ему не может быть отказано в учете соответствующих расходов на выплату процентов.
Фабула дела:
В отношении ООО «Мега-Инвест» (далее – «Общество») была проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой налоговый орган начислил Обществу недоимку по налогу на прибыль, пени и штраф на общую сумму более 141 млн. рублей. Основанием для доначисления послужил отказ в учете выплаченных по договорам займов процентов в качестве расходов на основании ст. 269 НК РФ.
Налоговый орган указал, что договоры займа были заключены между взаимозависимыми лицами: учредителем займодавца и налогоплательщика являлось лицо, которым, в свою очередь, на 99,76% владела компания, зарегистрированная на Кипре. Соответственно, в силу одновременного превышения размера долга над собственным капиталом более, чем в три раза (т.е. как раз наличия факта недостаточной капитализации российской организации) и соблюдения условия о возможности иностранным лицом оказывать влияние на предоставление займа налогоплательщику, расходы по выплате процентов по договорам займа не были учтены.
Все три инстанции поддержали позицию налоговой инспекции, однако Верховный суд РФ определением от 14.09.2020 №309-ЭС20-7376 отправил данное дело на новое рассмотрение.
Отменяя решения судов предыдущих инстанций, Судебная коллегия по экономическим спорам РФ обратила внимание на следующие значимые моменты:
- При введении правил тонкой капитализации законодатель преследовал цель не ограничить возможность вычета процентов, а исключить возможность вывести прибыль из-под налогообложения в иностранные юрисдикции в результате манипулирования способами привлечения капитала. При этом ограничение вычета процентов в упомянутом случае по существу вводится для приведения облагаемой в РФ прибыли к уровню, который имел бы место в отсутствие злоупотребления правом;
- Налоговому органу для ограничения вычета процентов при исчислении налога на прибыль необходимо установить (1) недостаточность капитализации российского общества, (2) потери бюджета, а также (3) соответствие договора условиям, установленным в п. 2 ст. 269 НК РФ, в соответствии с которыми обязательства по нему признаются контролируемой задолженностью. При этом, при установлении последнего условия, налоговый орган должен оценивать факты хозяйственной жизни с содержательной, достоверной точки зрения на предмет возможности злоупотреблений со стороны налогоплательщика. Например, если у иностранной организации-учредителя отсутствует возможность влиять на деятельность общества и денежные средства не перемещаются через границу, задолженность не может быть признана контролируемой. Вместе с тем, такой подход возможен в случае активной роли налогоплательщика во время проведения проверок;
- При этом в случае если задолженность не может быть признана контролируемой в соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ, налоговый орган вправе оспаривать обоснованность налоговой выгоды, полученной налогоплательщиком.
Значимость дела для правоприменительной практики:
Несмотря на то, что в соответствии с действующей редакцией ст. 269 НК РФ внутрироссийские займы больше не подпадают под правила тонкой капитализации, данное дело является крайне значимым, поскольку обозначенная правовая позиция позволит подходить к вопросам применения правил тонкой капитализации менее формально, и у налогоплательщиков появляется шанс доказать, что даже при соответствии всем критериям, указанным в ст. 269 НК РФ, проценты по займам могут учитываться в качестве расходов.
Данный обзор подготовили руководитель Налоговой практики Capital Legal Services Анастасия Кузьмина и юрист Татьяна Долгоаршинных.
[1] П. 12 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017). См. также Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 06.06.2017 по делу №№А09-9964/2016.
[2] Постановление Президиума ВАС РФ от 15.11.2011 № 8654/11.
[3] Федеральным законом от 15.02.2016 №25-ФЗ в статью 269 НК РФ был введен соответствующий пункт 8.
[4] Дело № А60-29234/2019.